Uno degli interventi più attesi del nuovo commentario 2010 riguarda il tema della stabile organizzazione. In questo caso non è stato modificato soltanto il Commentario ma l’articolo 7 del Modello che, come noto, stabilisce i criteri di tassazione della stabile organizzazione.
Il nuovo articolo 7 del Modello
Da una prima analisi del nuovo articolo 7 si deve evidenziare come la nuova versione non differisca sensibilmente dalla precedente. Il primo paragrafo, infatti, conferma il criterio generale di tassazione della stabile organizzazione facendo tuttavia al successivo paragrafo 2 dove si ribadisce il principio dell'”arm’s lenght” per la determinazione dei prezzi nei rapporti tra la casa madre e la stabile organizzazione.
Il significato dell’espressione arm’s lenght
Ricordiamo che l’espressione “arm’s lenght”, che letteralmente è traducibile come “lunghezza del braccio”, sta a significare “valore normale”. Infatti, i soggetti estranei sono sempre tenuti con un minimo di distanza (quantomeno la lunghezza di un braccio) e nei rapporti con essi viene praticato il prezzo di mercato senza sconti per nessuno.
Il nuovo articolo 7 conferma l’approccio per entità separate: la casa madre e la stabile devono regolare i loro rapporti come se fossero entità non appartenenti allo stesso gruppo. La nuova versione del paragrafo 2, richiamando i principi base del transfer pricing, precisa che si deve tener conto delle funzioni svolte, degli assets utilizzati e dei rischi assunti.
Il nuovo paragrafo 2 precisa, inoltre, che il criterio utilizzato per l’attribuzione dei profitti rileva anche ai fini degli articolo 23A e 23B che disciplinano i criteri per contrastare la doppia imposizione. La questione è di grande importanza in quanto se i profitti della stabile ammontano ad esempio a 100, una casa madre italiana dovrebbe concedere un credito di imposta in relazione a tale reddito.
Tuttavia, se emerge che i rapporti tra i rami dell’impresa non hanno rispettato i principi dell’approccio per entità separate e dell’arm’s lenght, la casa madre potrebbe rideterminare i profitti della stabile seguendo questi criteri e, supponendo che l’ammontare passi da 100 a 80, concederà lo sgravio solamente su tale minore importo. La differenza di 20, pertanto, sconterà una effettiva doppia imposizione.
Il paragrafo 17 del commentario porta l’approccio per entità separate alle estreme conseguenze ammettendo anche il caso in cui alla stabile venga attribuito un utile pur se l’impresa è complessivamente in perdita, come pure la mancata attribuzione di profitti alla stabile, pur se l’impresa è di fatto in utile.
Gli aggiustamenti corrispondenti
La vera novità dell’articolo 7 è rappresentata dal paragrafo 3. Anche in questo caso viene ripreso il contenuto dell’articolo 9 in materia di transfer price proponendo anche per la stabile organizzazione il corresponding adjustment mechanism. Si tratta di un sistema volto a evitare la doppia imposizione nei casi in cui un Paese operi una rettifica sulla base del paragrafo 2 dell’articolo 7.
Il punto 6 del commentario all’articolo 9, non modificato rispetto alla versione del 2008, precisa che uno Stato non deve operare l’aggiustamento in modo automatico per il semplice fatto che l’altro ha aumentato gli utili tassati nel suo territorio.La norma trova applicazione a condizione che il prezzo praticato rispetti il principio del valore normale.
Il nuovo punto 68 del Commentario propone una formulazione alternativa del paragrafo 3 che potrebbe essere adottata dagli Stati per evitare che un disaccordo in merito alla effettuazione delle rettifiche determini direttamente l’applicazione della procedura amichevole dell’articolo 25 del Modello.
Il Mutual Agreement Procedure
In pratica, in caso di disaccordo sull’aggiustamento da effettuare, il contribuente ha diritto di accedere al Mutual Agreement Procedure (MAP) per tentare di risolvere il problema della doppia imposizione. In questi casi gli Stati contraenti si trovano ad assumere un’obbligazione legale di eliminazione della doppia imposizione che presenta profili di maggiore forza e affidabilità rispetto a quella contenuta nell’articolo 25 paragrafo 2. Come chiarito al successivo punto 69, se i due Paesi non raggiungono un accordo per eliminare la doppia imposizione, si troveranno a violare i loro obblighi.Diversamente, il paragrafo 2 dell’articolo 25 si limita a stabilire che i Paesi interessati devono tentare di risolvere il problema, non sussistendo quindi un obbligo puntuale al riguardo.
Secondo alcuni commentatori la formulazione contenuta nel commentario è decisamente migliore rispetto a quella proposta nel paragrafo 3 dell’articolo 7.
